Действующий
В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации при условии, что покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. Положения этого пункта применяются при оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых и других услуг. К инжиниринговым услугам относятся инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации продукции (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономического обоснования, проектно-конструкторские разработки и другие подобные услуги).
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса, объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Исходя из вышеизложенного и принимая во внимание, что покупатель инжиниринговых услуг не осуществляет свою деятельность на территории Российской Федерации (находится вне территории Российской Федерации) и местом реализации услуг признается территория иностранного государства, услуги, оказываемые на территории Республики Беларусь, не являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации (письмо МНС России от 12.03.2003 N 23-2-12/10-340-И709).
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодека# Российской Федерации далее - Кодекс) объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Услуги, оказываемые непосредственно в российских аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов иностранных авиакомпаний, включая аэронавигационное обслуживание, подпадают под действие подпункта 4 пункта 1 статьи 148 Кодекса, в соответствии с которым место реализации данных услуг признается территория России, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.
Указанным подпунктом также установлено, что местом осуществления деятельности покупателя услуг, перечисленных в данном подпункте, считается территория Российской Федерации в случае присутствия покупателя услуг на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.
В связи с этим если покупателями услуг, оказываемых непосредственно в российских аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации по наземному обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание, являются иностранные организации (иностранные индивидуальные предприниматели), местом осуществления деятельности которых не является территория Российской Федерации, то реализация рассматриваемых услуг не является объектом обложения НДС в России.
Таким образом, в данном случае сборы за услуги по наземному обслуживанию иностранных воздушных судов, взимаемые российскими аэропортами, не облагаются НДС по самостоятельному основанию.
Если же, в силу вышеуказанных в подпункте 4 пункта 1 статьи 148 Кодекса оснований, местом деятельности иностранных авиакомпаний, и, следовательно, местом реализации рассматриваемых услуг определена территория России, то следует обратиться к подпункту 22 пункта 2 статьи 149 Кодекса, которым установлено освобождение от НДС данных операций.
Согласно письму МНС России от 22.05.2001 N ВГ-6-03/411, разъясняющему порядок применения подпункта 22 пункта 2 статьи 149 Кодекса, его положения распространяются только на строго определенные услуги, поименованные в разделах 2 и 3 Перечня аэронавигационных и аэропортовых сборов, тарифов за обслуживание воздушных судов эксплуатантов Российской Федерации в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации.
Как следует из пункта 1.1 Перечня, в нем перечислены аэронавигационные и аэропортовые сборы, взимаемые в аэропортах за обслуживание воздушных судов эксплуатантов Российской Федерации, то есть граждан или юридических лиц, имеющих сертификат эксплуатанта, выданный Минтрансом России.
В связи с этим и с учетом того, что аэронавигационные и аэропортовые сборы за обслуживание воздушных судов иностранных эксплуатантов установлены отдельным перечнем, утвержденным приказом Федеральной службы воздушного транспорта России от 15.05.2000 N 125, письмо МНС России от 22.05.2001 N ВГ-6-03/411 на иностранных авиаперевозчиков не распространяется.
В связи с изложенным освобождение от НДС реализации на территории России услуг по обслуживанию иностранных воздушных судов, оказываемых в российских аэропортах, действует в отношении всех услуг такого рода без ограничений (письмо МНС России от 29.04.2003 N 23-1-12/31-651-П610).
Как следует из запроса, контракт помимо импорта оборудования на территорию России предусматривает оказание японской компанией ряда услуг, реализуемых как в Японии, так и в России. В Японии осуществляется управление проектом, заключающееся в проведении организационно-подготовительных мероприятий, связанных с отправкой экспортируемого оборудования, а также обучение российских специалистов работам на оборудовании. В России на объектах размещения оборудования оказываются инжиниринговые услуги (подготовка технической документации и проведение изыскательских работ) с участием японских специалистов, которые также осуществляют надзор за последующим монтажом и настройкой ввезенного оборудования. Кроме того, сотрудники Проектного офиса компании ведут управление проектом в России, состоящее в подготовке технических и расчетно-платежных документов, переписке, переговорах и т.п.
По общему правилу, установленному подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 Налогового кодека# Российской Федерации (далее - Кодекс), местом реализации работ (услуг) является место деятельности организации, которая выполняет работы (оказывает услуги).
При этом, согласно пункту 2 указанной статьи, местом осуществления деятельности организации, выполняющей работы (оказывающей услуги), не предусмотренные подпунктами 1-4 пункта 1 статьи Кодекса, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены (услуги оказаны) через это постоянное представительство.
В связи с тем, что услуги по управлению Проектом и подготовке (обучению) специалистов, оказываются специалистами головной японской компании на территории Японии, а не через постоянное представительство в России, местом реализации данных услуг территория Российской Федерации признана не будет.
Учитывая изложенное, реализация указанных услуг не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость.
Что касается услуг, оказанных в России, они подлежат налогообложению в Российской Федерации на основании подпункта 4 пункта 1 вышеназванной статьи - в части инжиниринга и в силу пункта 2 той же статьи - в части управления проектом в России, состоящее в подготовке технических и расчетно-платежных документов, так как оно осуществляется силами российского представительства компании (письмо МНС России от 19.02.2003 N 23-1-10/31-236-Ж354).
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекса) объектом обложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Определение места реализации работ (услуг), в том числе оказанных белорусским контрагентам, осуществляется в соответствии с нормами статьи 148 Кодекса.
В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 Кодекса местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляются на территории Российской Федерации (в части выполнения работ (оказания услуг), не предусмотренных подпунктами 1-4 пункта 1 данной статьи Кодекса).
Согласно пункту 2 статьи 148 Кодекса, местом осуществления деятельности организации, выполняющей работы (оказывающей услуги), не предусмотренные подпунктами 1-4 пункта 1 статьи 148 Кодекса, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены (услуги оказаны) оказаны через это постоянное представительство).
Таким образом, в случае если оказанные услуги (выполненные работы) не предусмотрены подпунктами 1-4 пункта 1 статьи 148 Кодекса и местом осуществления деятельности организации в соответствии с пунктом 2 статьи 148 Кодекса признается территория Российской Федерации, реализация указанных работ (услуг) облагается НДС по соответствующей ставке.
В то же время дать более подробное заключение о налогообложении хозяйственных операций возможно лишь исходя из юридической квалификации статуса и характера деятельности, отраженной в конкретных договорах, определяющих содержание сделок налогоплательщика (письмо МНС России от 15.01.2004 N 03-3-06/67/35-Б260).
Как следует из запроса, организация предоставляет в аренду российским и иностранным организациям нежилые помещения офисного, торгового и иного назначения, расположенные в коммерческом и торговом центре на территории России.
В соответствии с пунктом 1 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) освобождается от налогообложения предоставление арендодателем в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации.
Новая редакция указанного пункта не содержит установленных в прежней редакции ограничений в отношении вида помещений, аренда которых освобождается от НДС. Таким образом, сфера действия льготы фактически расширилась и стала распространяться на любые категории помещений.
Вместе с тем обязательным условием для применения освобождения, как и прежде, является соблюдение Россией и иностранным государством принципа взаимности, то есть представление иностранным гражданам и организациям, арендующим помещения в России, ровно такого же объема освобождений, какой установлен законодательством иностранного государства и действует в отношении российских граждан и организаций за рубежом.
Практически это означает, что если иностранное законодательство содержит ограничения по видам арендуемых помещений, по категориям арендаторов или арендодателей либо вообще не предусматривает данную льготу, то в отношении иностранных граждан и организаций, арендующих помещения в России, льгота будет действовать с такими же ограничениями или не будет действовать вовсе.
Предоставление одним из государств освобождения в объеме большем или меньшем того, который применяется другим государством недопустимо, поскольку при этом нарушается условие взаимности.
Основанием для практической реализации права иностранных граждан и организаций на рассматриваемую льготу является наличие страны их постоянного местопребывания в перечне, составляемом МНС России совместно с МИД России на основании рассмотрения положений законодательных актов иностранных государств, устанавливающих аналогичное освобождение.
Такой Перечень иностранных государств, утвержденный приказом МИД России и МНС России от 13.11.2000 N 13747/БГ-3-06/386, был составлен в целях применения ранее действовавшей нормы Кодекса.
В настоящее время, до утверждения нового перечня, вопросы, связанные с применением указанного освобождения резидентами того или иного иностранного государства, решаются в каждом конкретном случае, исходя из соответствующих положений национального законодательства и рассмотрения договора аренды.
В отношении приложенного к запросу договора аренды коммерческой недвижимости между российской организацией и итальянской организацией сообщаем, что ныне действующее итальянское законодательство не предусматривает предоставление какого-либо освобождения при сдаче в аренду помещений резидентами иностранных государств.
В связи с этим оснований для предоставления льготы итальянским организациям, арендующим помещения на территории Российской Федерации, не имеется (письмо МНС России от 15.07.2003 N 23-1-10/31-1515-Э936).
Согласно подпункту 2 пункта 2 и пункту 6 статьи 149 главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекса), медицинские услуги, оказываемые медицинскими организациями, за исключением косметических услуг, при наличии соответствующей лицензии, освобождены от налогообложения налогом на добавленную стоимость.
При этом в целях настоящей главы Кодекса к медицинским услугам, в частности, относятся медицинские услуги по диагностике, профилактике и лечению, оказываемые населению, независимо от формы и источника их оплаты в соответствии с перечнем, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 20.02.2001 N 132.
Таким образом, в соответствии с названным Перечнем от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождены услуги медицинских организаций по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению, в том числе сотрудникам организации, которая на основании договора с медицинской организацией осуществляет оплату медицинской организации стоимости медицинских услуг, оказанных ее сотрудникам (письмо МНС России от 24.06.2003 N 03-1-08/1946/19-Ч341).
Руководствуясь подпунктом 2 пункта 2 и пунктом 6 статьи 149 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), при оказании медицинских услуг одной медицинской организацией и (или) учреждением другой медицинской организации и (или) учреждению от обложения налогом на добавленную стоимость освобождается, в частности, реализация на территории Российской Федерации медицинских услуг, определенных перечнем услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому страхованию, при наличии соответствующей лицензии.
Согласно разделу III "Базовая программа обязательного медицинского страхования" Программы государственных гарантий обеспечения граждан Российской Федерации бесплатной медицинской помощью, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 26.10.99 N 1194, в рамках базовой программы обязательного медицинского страхования граждан Российской Федерации, осуществляемой за счет средств обязательного медицинского страхования, предоставляется амбулаторно-поликлиническая и стационарная помощь в учреждениях здравоохранения независимо от их организационно-правовой формы при заболеваниях, перечень которых приведен в указанном разделе Программы.
В соответствии с Номенклатурой работ и услуг по оказанию соответствующей медицинской помощи, утвержденной приказом Министерства здравоохранения Российской Федерации от 26.07.2002 N 238 "Об организации лицензирования медицинской деятельности" (зарегистрирован в Минюсте России 11.10.2002 N 3856) работы и услуги по специальности "Клиническая лабораторная диагностика" включены в перечень работ и услуг, оказываемых в рамках вышеуказанных видов медицинской помощи.
Таким образом, услуги по диагностике заболеваний амбулаторных и стационарных больных, оказываемые Центром Госсанэпиднадзора лечебно-профилактическим учреждениям за счет средств обязательного медицинского страхования при наличии у Центра лицензии на право осуществления в рамках амбулаторно-поликлинической и стационарной медицинской помощи работ и услуг по специальности "Клиническая лабораторная диагностика", не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость (письмо МНС России от 26.02.2004 N 03-2-06/4/533/28).
В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость реализация на территории Российской Федерации медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и (или) учреждениями, в том числе врачами, занимающимися частной медицинской практикой.
При этом, согласно пункту 6 статьи 149 Кодекса, перечисленные в настоящей статье операции подлежат освобождению от налога на добавленную стоимость только при наличии у осуществляющих их налогоплательщиков соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Федеральным законом от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" медицинская деятельность включена в перечень лицензируемых видов деятельности.