Положение Банка России от 28 декабря 2015 г. N 524-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета договоров аренды некредитными финансовыми организациями"

Настоящее Положение на основании Федерального закона от 10 июля 2002 года N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" (Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 28, ст. 2790; 2003, N 2, ст. 157; N 52, ст. 5032; 2004, N 27, ст. 2711; N 31, ст. 3233; 2005, N 25, ст. 2426; N 30, ст. 3101; 2006, N 19, ст. 2061; N 25, ст. 2648; 2007, N 1, ст. 9, ст. 10; N 10, ст. 1151; N 18, ст. 2117; 2008, N 42, ст. 4696, ст. 4699; N 44, ст. 4982; N 52, ст. 6229, ст. 6231; 2009, N 1, ст. 25; N 29, ст. 3629; N 48, ст. 5731; 2010, N 45, ст. 5756; 2011, N 7, ст. 907; N 27, ст. 3873; N 43, ст. 5973; N 48, ст. 6728; 2012, N 50, ст. 6954; N 53, ст. 7591, ст. 7607; 2013, N 11, ст. 1076; N 14, ст. 1649; N 19, ст. 2329; N 27, ст. 3438, ст. 3476, ст. 3477; N 30, ст. 4084; N 49, ст. 6336; N 51, ст. 6695, ст. 6699; N 52, ст. 6975; 2014, N 19, ст. 2311, ст. 2317; N 27, ст. 3634; N 30, ст. 4219; N 40, ст. 5318; N 45, ст. 6154; N 52, ст. 7543; 2015, N 1, ст. 4, ст. 37; N 27, ст. 3958, ст. 4001; N 29, ст. 4348, ст. 4357; N 41, ст. 5639) и в соответствии с решением Совета директоров Банка России (протокол заседания Совета директоров Банка России от 22 декабря 2015 года N 38) устанавливает для некредитных финансовых организаций порядок бухгалтерского учета договоров аренды.

Глава 1. Общие положения

1.1. Бухгалтерский учет договоров аренды должен обеспечить формирование достоверной информации об имуществе некредитных финансовых организаций, выступающих в качестве арендодателей или арендаторов по договорам аренды.

1.2. Некредитная финансовая организация самостоятельно устанавливает правила документооборота при ведении бухгалтерского учета договоров аренды.

Некредитная финансовая организация при необходимости определяет особенности ведения бухгалтерского учета договоров аренды в стандартах экономического субъекта.

1.3. Факт передачи имущества в аренду, факт возврата имущества по окончании срока аренды подлежат оформлению первичными учетными документами в соответствии со стандартами экономического субъекта и (или) договором аренды.

1.4. В договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены.

Договоры субаренды для целей бухгалтерского учета признаются договорами аренды, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

1.5. Определения срока аренды, начала срока аренды, срока экономической службы объекта аренды, минимальных арендных платежей, норм прибыли на чистую инвестицию, оценочной негарантированной остаточной стоимости, а также иные понятия, не определенные настоящим Положением, применяются в значениях, установленных Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 17 "Аренда" (далее - МСФО (IAS) в 17 "Аренда"), введенным в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25 ноября 2011 года N 160н "О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации", зарегистрированным Министерством юстиции Российской Федерации 5 декабря 2011 года N 22501 (Российская газета от 9 декабря 2011 года) (далее - приказ Минфина России N 160н)*, и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

1.6. Для определения порядка бухгалтерского учета договора аренды арендодатель и арендатор классифицируют договор аренды либо как договор финансовой аренды (далее - финансовая аренда), либо как договор операционной аренды (далее - операционная аренда).

Порядок классификации договоров аренды определен в главе 2 настоящего Положения.

1.7. Все суммы, подлежащие выплате в соответствии с договором аренды, подразделяются на арендные платежи и другие платежи. Примерами других платежей являются компенсационные выплаты и оплата прочих услуг.

Компенсационные выплаты в том числе включают:

компенсацию арендодателю затрат на текущий ремонт объекта аренды;

компенсацию арендодателю расходов на содержание и обслуживание объекта аренды.

Прочие услуги в том числе включают услуги, связанные с заключением и регистрацией договора аренды.

Порядок разделения платежей на арендные платежи и другие платежи устанавливается при необходимости некредитной финансовой организацией в стандартах экономического субъекта.

В случае если такое разделение платежей является неосуществимым, тогда:

некредитная финансовая организация - арендатор признает объект аренды и обязательство в сумме, равной справедливой стоимости объекта аренды, если договор аренды является финансовой арендой;

некредитная финансовая организация - арендатор классифицирует все платежи как арендные, если договор аренды является операционной арендой.

1.8. Оценка арендатором долей в инвестиционном имуществе по договору аренды, учитываемом как финансовая аренда, и оценка арендодателем инвестиционного имущества, переданного арендатору на условиях операционной аренды, определяется в соответствии с МСФО (IAS) 40 "Инвестиционное имущество" (далее - МСФО (IAS) 40 "Инвестиционное имущество"), введенным в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России N 160н*.

Бухгалтерский учет инвестиционного имущества осуществляется в соответствии с порядком, установленным Положением Банка России от 22 сентября 2015 года N 492-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, инвестиционного имущества, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, имущества и (или) его годных остатков, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, в некредитных финансовых организациях", зарегистрированным Министерством юстиции Российской Федерации 15 октября 2015 года N 39335 ("Вестник Банка России" от 9 ноября 2015 года N 99-100) (далее - Положение Банка России от 22 сентября 2015 года N 492-П).

Глава 2. Классификация договоров аренды

2.1. Для целей бухгалтерского учета договор аренды классифицируется некредитной финансовой организацией в качестве финансовой аренды или операционной аренды в зависимости от того, переходят ли риски и выгоды, связанные с объектом аренды, к арендатору или остаются у арендодателя.

При классификации договора аренды следует рассматривать только те риски и выгоды, которые связаны с правом собственности на объект аренды в течение срока аренды.

Если договор аренды заключен в отношении нескольких объектов аренды, то такой договор аренды рассматривается для целей данной классификации по каждому объекту аренды в отдельности.

Риск снижения стоимости объекта аренды, увеличение стоимости объекта аренды, реализация его по остаточной стоимости в конце срока аренды являются примерами рисков и выгод, связанных с объектом аренды.

Классификация договора аренды в качестве финансовой или операционной осуществляется на дату заключения договора аренды и впоследствии не пересматривается (за исключением случаев изменения условий договора аренды).

2.2. Признаком финансовой аренды в том числе является следующее:

условиями договора аренды предусмотрено, что право собственности на объект аренды переходит к арендатору в течение срока аренды или в конце срока аренды;

на дату заключения договора аренды имеется обоснованная уверенность в том, что арендатором будет реализована возможность выкупа объекта аренды;

имеется обоснованная уверенность в том, что арендатор будет вынужден в силу экономических причин приобрести объект аренды путем реализации своего права выкупа;

срок аренды составляет основную часть экономического срока службы объекта аренды;

на дату заключения договора аренды приведенная стоимость минимальных арендных платежей сопоставима со справедливой стоимостью объекта аренды;

объект аренды является специализированным, только арендатор может использовать его без проведения значительной реконструкции;

арендатор имеет возможность досрочно расторгнуть договор аренды, и убытки арендодателя в связи с прекращением договора аренды берет на себя арендатор;

прибыли и убытки от изменений справедливой остаточной стоимости объекта аренды относятся на счет арендатора (возврат арендных платежей);

влияние выбора между арендой и приобретением объекта аренды на экономическое состояние некредитной финансовой организацией незначительно (выбор приводит к равнозначным для арендатора экономическим последствиям);

арендатор может продлить срок аренды на условиях арендных платежей по ставке значительно ниже рыночной ставки.

2.3. При классификации договора аренды здания и земельного участка некредитная финансовая организация классифицирует каждый элемент аренды как финансовую или операционную аренду.

Минимальные арендные платежи распределяются между земельными участками и зданиями пропорционально справедливой стоимости арендных прав, заключенных в элементах аренды "земельные участки" и "здания". Если отсутствует возможность распределить арендные платежи между указанными элементами аренды, договор аренды классифицируется как финансовая аренда. Если оба элемента аренды представляют собой операционную аренду, договор аренды классифицируется как операционная аренда.

Если объекты аренды и обязательства, первоначально признаваемые элементом аренды "земельные участки", являются несущественными, земельные участки и здания могут рассматриваться в качестве одного объекта в целях классификации аренды и классифицироваться либо как финансовая аренда, либо как операционная аренда. В этом случае срок экономической службы зданий рассматривается в качестве срока экономической службы всего объекта аренды.

Отдельная оценка элементов аренды "земельные участки" и "здания" не требуется, если доля арендатора как в земельных участках, так и в зданиях классифицируется как инвестиционное имущество в соответствии с МСФО (IAS) 40 "Инвестиционное имущество", и используется модель учета по справедливой стоимости.

Если арендатор классифицирует объект аренды как инвестиционное имущество в соответствии с МСФО (IAS) 40 "Инвестиционное имущество", то ему следует учитывать его так, как если бы он был получен на условиях финансовой аренды.

Арендатор продолжает учитывать такую аренду как финансовую аренду, даже если объект аренды прекращает быть инвестиционным имуществом.

2.4. В случае изменения условий договора аренды, для определения классификации договора с учетом измененных условий необходимо определить, приводят ли внесенные в договор изменения к возникновению нового договора аренды.

Если измененные условия, например, изменение арендных платежей привели бы к тому, что договор аренды классифицировался бы иначе, с учетом первоначальных оценок и обстоятельств, то измененный договор рассматривается как новый договор аренды с даты начала действия новых условий.

В случае увеличения сроков аренды в связи с продлением договора аренды, изменения расчетных оценок (например, ожидаемого экономического срока службы или остаточной стоимости объекта аренды), в связи с изменением обстоятельств (например, неисполнение арендатором своих обязательств), договор аренды не подлежит реклассификации.